Employer of record e regime impatriati: così il fisco ridefinisce la “continuità” del datore di lavoro

Con la risposta n. 54/2026 il Fisco chiarisce che basta il gruppo EoR per far scattare il requisito rafforzato dei sei anni all’estero

Con la risposta n. 54 del 27 febbraio 2026 l’Agenzia delle Entrate interviene su un tema sempre più centrale per manager e responsabili di mobilità internazionale: l’applicazione del nuovo regime impatriati ai lavoratori inquadrati tramite Employer of Record (EoR) appartenenti al medesimo gruppo societario. Il documento chiarisce che, nel calcolo del periodo minimo di permanenza all’estero, rileva la continuità del datore di lavoro “formale” (l’EoR) e non quella del datore “sostanziale”, ossia l’azienda utilizzatrice per la quale la prestazione è effettivamente resa.

Il caso: da un EoR svizzero a uno italiano dello stesso gruppo

Il contribuente al centro dell’interpello è un professionista altamente qualificato, con laurea e dottorato in ambito farmaceutico, che si è trasferito in Svizzera nel 2022, risultando non residente fiscale in Italia per i periodi d’imposta 2022, 2023 e 2024. Dal 2023 al luglio 2025 ha lavorato per una società statunitense (ALFA Inc.) tramite un contratto con una società svizzera (GAMMA SVIZZERA) che agisce come Employer of Record.​

Nel 2025 il professionista rientra in Italia, trasferendo la residenza fiscale, e inizia a lavorare per un’altra società statunitense (BETA), ma tramite un nuovo contratto con GAMMA ITALIA, anch’essa Employer of Record appartenente allo stesso gruppo di GAMMA SVIZZERA.

Il punto chiave: i due EoR del gruppo GAMMA svolgono solo funzioni amministrative (payroll, amministrazione del personale), senza alcun potere direttivo sulla prestazione, che viene resa verso due imprese utilizzatrici diverse e non collegate tra loro.​

Il contribuente sostiene quindi che, non essendoci continuità del “datore sostanziale”, debba valere il requisito ordinario di tre anni di residenza estera, e non quello rafforzato di sei o sette anni previsto quando si lavora, prima e dopo il rientro, per lo stesso datore o per società del medesimo gruppo.​

Il nuovo regime impatriati: lo snodo è la continuità

Il nuovo regime agevolativo per i lavoratori impatriati, introdotto dal decreto legislativo n. 209/2023 e operativo per i rientri dal 2024, prevede che il 50% dei redditi da lavoro prodotti in Italia concorra alla base imponibile entro il limite annuo di 600.000 euro, se sono rispettate alcune condizioni. Tra queste, due sono centrali nel caso di specie: non essere stati fiscalmente residenti in Italia nei tre periodi d’imposta precedenti il trasferimento e rispettare un determinato periodo minimo di permanenza all’estero, che varia in base alla continuità del datore di lavoro.​

La norma distingue infatti tra:

• requisito standard: almeno tre periodi d’imposta di residenza all’estero;
• requisito rafforzato: sei periodi d’imposta se al rientro si lavora per lo stesso soggetto (o gruppo) per cui si lavorava all’estero; sette periodi d’imposta se, prima dell’espatrio, si era già impiegati in Italia per lo stesso soggetto (o gruppo).​

Il legislatore, come ricordato dall’Agenzia, ha quindi introdotto una maggiore severità nei casi in cui vi sia continuità del rapporto con lo stesso datore o gruppo, proprio per evitare utilizzi opportunistici dell’agevolazione tramite rientri “pilotati” all’interno della stessa organizzazione.​

La posizione del fisco: conta l’EoR di gruppo, non il cliente finale

Nel suo parere l’Agenzia delle Entrate compie un passaggio decisivo: ai fini della verifica della continuità, e quindi dell’innalzamento del periodo minimo all’estero, rileva il rapporto con il datore formale appartenente al gruppo, non quello con le diverse società utilizzatrici per cui la prestazione è resa.​

In altri termini, la circostanza che GAMMA SVIZZERA e GAMMA ITALIA appartengano allo stesso gruppo societario è sufficiente per far scattare l’estensione del requisito di permanenza all’estero, anche se le società di fatto servite (ALFA e BETA) sono tra loro del tutto scollegate. L’Agenzia afferma esplicitamente che, per questo aspetto, non assume rilievo l’assenza di legami tra le imprese utilizzatrici: la valutazione si ferma al perimetro del datore di lavoro formale e del gruppo di appartenenza.​

Risultato: nel caso concreto, il periodo minimo di pregressa permanenza all’estero necessario per accedere al regime impatriati non è di tre, bensì di sei periodi d’imposta.​

Perché la risposta è rilevante

Il chiarimento ha un impatto che va oltre il singolo caso. Il modello Employer of Record è sempre più utilizzato da multinazionali, scale‑up e tech company per assumere talenti in Paesi dove non esiste ancora una presenza legale diretta. In questo schema il lavoratore ha un contratto con l’EoR (che gestisce buste paga e adempimenti locali), ma presta attività per una diversa società “cliente”, spesso situata in un altro Paese.​

La risposta n. 54/2026 conferma che, nell’ottica del regime impatriati, il Fisco guarda prima di tutto al rapporto giuridico con il datore formale e al gruppo societario, non alla dinamica economica sottostante tra lavoratore e impresa utilizzatrice. Per chi pianifica rientri in Italia dopo periodi all’estero tramite EoR, questo significa che la scelta del provider e del suo gruppo di appartenenza può incidere direttamente sulla possibilità di accedere al regime agevolato in tempi più rapidi o, al contrario, sull’obbligo di maturare un periodo estero più lungo.​

Sul piano operativo, la pronuncia spinge in tre direzioni:

• per i lavoratori, diventa essenziale mappare con precisione non solo il Paese di residenza e il datore “sostanziale”, ma anche il gruppo di appartenenza degli Employer of Record utilizzati lungo la propria carriera internazionale;
• per le aziende che si appoggiano a EoR globali, occorre valutare l’impatto fiscale sui rientri in Italia del personale chiave, sapendo che la continuità di gruppo può far salire l’asticella dei requisiti;
• per i consulenti, la pianificazione dei rientri dovrà integrare fin dall’inizio il tema della continuità di gruppo del datore formale, al pari di residenza, tempi e qualifiche del lavoratore.​

L’Agenzia, come di consueto, ricorda che la verifica concreta della residenza fiscale e dei requisiti resta materia di accertamento e che il parere è reso sulla base dei fatti così come rappresentati nell’interpello. Resta però chiaro il segnale di policy: il nuovo regime impatriati è aperto e attrattivo, ma il perimetro di utilizzo si restringe quando il rientro in Italia avviene nel solco di relazioni lavorative qualificate come “continue” all’interno di uno stesso gruppo, anche se mediate da un Employer of Record.​